公立醫院管理會計分析論文
【摘要】推進管理會計在公立醫院中的應用，有助于推動醫院財務職能向管理職能轉變，使醫院的各項資源得到合理配置，提升醫院的綜合效益。本文從公立醫院應用管理會計的意義出發，研究管理會計在公立醫院應用的價值，分析了公立醫院現行管理會計應用現狀和問題，并提出了相關建議。
【關鍵詞】公立醫院;管理會計;應用
一、引言
管理會計是會計的分支，與財務會計同是企業管理必不可缺的重要部分。管理會計在企業中應用成功的案例不勝枚舉，且逐漸成為企業提升自身管理水平的重要方法與理念。公立醫院管理會計理論及實踐仍明顯落后于企業。伴隨醫療改革的持續進行和醫院管理的不斷發展，傳統醫院財務會計已經不能應對內外部環境的急速變化，制約了我國公立醫院的發展，因此公立醫院精細化管理勢在必行。管理會計可以有效地將醫院整體發展戰略、醫院運營過程及醫院績效衡量連接起來，通過對醫院各項資源的合理配置及準確衡量、對醫院的經營活動進行全過程的控制和監督，實現醫院精細化管理及可持續發展的目標。在公立醫院推行管理會計，主動發揮管理會計作用有著現實意義。本文對當前公立醫院管理會計應用進行探討，以期為管理會計在我國公立醫院的應用提供借鑒。
二、公立醫院推行管理會計的意義
（一）為管理層提供決策相關信息
醫院管理的主要目標是實現醫院的持續發展，而醫院的發展在于科學合理的決策。醫院管理層不僅要掌握已發生事項的財務信息，還要掌握有利于醫院未來發展和提高經營管理效率的決策相關信息。財務會計主要是定期向外部使用者提供反映過去某一階段、某一時期已完成各項經營事項的經營成果及財務狀況。主要服務對象是外部信息使用者，不能滿足內部管理層特殊化的信息需求。醫院管理會計是會計與管理方法理念的結合，主要服務于醫院內部管理層。基于管理會計本身的預測、決策、規劃、控制作用，可以對醫院各事項進行事前、事中、事后的控制，不僅能反映過去，而且可以預測未來。管理會計偏重對未來的規劃，從而可以為醫院將來發展提供科學的'預測分析。因此，醫院財務人員在掌握已發生事項財務狀況的基礎上應積極地收集、整合、編制各種信息資料，分析成本與業務量間的關系，為預測經營成本、編制預算、控制風險、績效評價等提供決策信息依據。
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對醫務人員的業績考核與評價是保證公立醫院持久穩定發展的重要手段，是醫院績效管理工作的指揮棒。醫院管理層對醫院的經營過程進行全面監督，將計劃執行與決策實施的各項數據，與最初的預算數據及醫院整體目標進行比較，是進行業績評價的基礎與依據。利用管理會計中的戰略管理、預算管理、成本管理、營運管理、績效管理等方法，對公立醫院的經營活動進行實時及完整的事前控制、事中約束、事后評價，可以幫助管理層實現全面業績考評（馮欣，2015）。利用管理會計相關方法還可以根據醫院的整體目標和各責任目標，建立責任會計制度，對各科室的業務狀況、工作職責履行狀況進行評價，對成績優異者進行獎勵和表彰，對業績不理想的人員找出原因并提出改進措施甚至給予一定懲罰，以此改善醫院管理并激發員工工作熱情。
(三)有利于綜合效益的提升
公立醫院是國家為社會公眾提供基礎醫療衛生服務的公益性組織，在追求經濟效益的同時，更要加強對社會效益的關注。管理會計的功能是改善自身內部經營管理，通過對醫院內部進行管理控制，監督和制約醫院經營活動，從而提升公眾信任度，增強社會效益。醫院應用管理會計，可以計算出使經濟效益、社會效益達到最優的指標。如資產收益率，床位平均周轉率、醫療服務收益率等，可以幫助醫院實現對經營效益的更全面判斷（方霞波，2016）。此外，管理會計中的量本利分析、盈虧臨界點及變動成本、邊際貢獻等方法，可以幫助公立醫院進行定量分析，實現對成本的管理控制，從而實現社會效益與經濟效益。
三、公立醫院應用管理會計現狀分析
（一）醫院管理層關注度不高
管理層的關注是推進管理會計在公立醫院中應用的基礎，是管理會計順利開展的重要保障。現行公立醫院管理層大多由醫界專業人員出任，更關注醫療服務質量、先進醫療工具方法的引入及應用、醫院經濟效益等方面，對財務會計、管理會計關注相對較少。管理會計主要為醫院內部各層級管理者提供信息，服務于醫院內部經營。如果醫院自身沒有精細化管理的要求，對成本控制、盈利能力提升關注度不高，對投資、預測、控制、決策重要度缺乏深刻認知，就不會對管理會計重點關注，會計也只滿足于記賬，制約管理會計作用的發揮，體現不出管理會計的價值。
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公立醫院體制發展及就業偏好等原因導致公立醫院會計準入門檻低、財務人員自身專業知識與實際醫療服務之間存在嚴重的脫節現象。財務人員缺乏對管理會計的深刻認識，只是機械地運用相關方法。還有人員則缺乏對醫療服務及業務的了解，不能完整地獲取有用信息。管理會計工作需要相對于財務會計更高的綜合素質能力，從事管理會計的工作人員，在掌握財務會計各項知識的基礎上，要熟悉醫院運營及各項業務流程，同時還要掌握戰略規劃、成本管理、營運管理、價值管理等相關知識。而大多數公立醫院缺乏這種綜合素質人才，導致管理會計應用受阻。
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我國企業推進管理會計的應用并取得了顯著的成效，而大部分公立醫院并沒有設置專門的管理會計部門或崗位，財務人員大部分時間用于賬務處理、編制報表等傳統財務會計核算，缺少對管理會計的認知及應用。管理會計中的成本管控、預算管理、績效考核、內部控制等職能，沒有得到有效的發揮。即使少數財務人員有豐富的管理知識，卻很少參與醫院戰略決策的制定及實施，話語權小，管理會計提供決策信息的職能沒有得到充分發揮。
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數據顯示，我國2015年財政補助收入占醫院總收入9.2%，絕大部分醫院收入均來自于醫療服務及藥物收費。對公立醫院的投入不足以使公立醫院以公益組織的角色進入市場，以醫療服務收取病人的醫藥費、檢查費等實現醫院的創收，維持醫院的發展。在純經濟指標為主的考核制度下，公立醫院發放獎金通常與成本、收入核算結果掛鉤，使醫務工作者的思維一定程度地偏離了公益性服務軌道，開單返點、開單提成等頻頻出現。過于注重財務指標評測加上論資排輩等因素，導致公立醫院業績考核制度不合理，不能夠激發員工工作熱情。
（五）管理會計信息化建設落后
首先在醫院中采用計算機解決一些數據問題的是美國，加上信息技術的發展，以計算機為手段進行醫院信息管理已普遍出現在西方國家的醫院。如美國的QMR系統、法國的HIS體系等。我國“金衛工程”的提出推動了衛生信息化進程，但相比國外，我國醫院會計信息化制度建設方面仍然處于落后水平，財務管理信息化基礎薄弱。公立醫院財務軟件多適用于財務會計體系，主要是事后核算功能，沒有事前預測、事中控制的管理功能，導致管理會計所需數據及信息需要耗費龐大的人力、物力、財力資源，且數據準確度不高。同時建設管理會計信息系統需要醫院付出較大的財力，還要配備相應的專業人才，使公立醫院對管理會計信息化系統的建設熱衷度不高。基于成本效益原則，公立醫院的管理會計信息化程度普遍不高。
四、公立醫院實施管理會計對策建議
(一)加強管理會計認識
政府衛生部門應該對公立醫院主要管理層進行集中培訓，使醫院管理層學習、理解管理會計理論知識及方法，激發其對實施管理會計的熱情。同時加大對醫院管理會計實施的考核與指導。管理層首先應將所學管理會計思想通過座談、定期培訓等方式對醫院全體員工進行宣傳，從而在醫院全體員工中建立管理會計理念。其次，公立醫院應積極實施總會計師聘任制度，安排專人負責管理會計工作。管理會計領頭人不僅要制定科學的管理會計工作方法、流程，還要對財務人員的管理會計工作加以指導。管理層應提高管理會計領頭人的話語權，使管理會計工作的開展更具有權威性。最后，管理層應提高管理會計應用意識，從醫院管理的各個層面加強管理會計的應用，特別是在成本控制、預算管理、內部控制等方面。推進形成以財務部門為主導、管理會計負責人帶隊為指導、各部門通力合作的局面，引導醫院相關人員主動配合管理會計工作，促進管理會計工作的順利推行。
(二)加強管理會計人才隊伍建設
醫院層面：一是提高會計人員的準入門檻，盡量招收高學歷、跨學科的綜合素質人才。嚴格審查人員職業資格并深入了解人員實踐經驗水平，從根本上加強會計人才隊伍建設；二是定期聘請管理會計專家講授管理會計理論知識及經驗方法，對醫院會計人才進行培訓，不斷提高管理會計人才水平；三是與科研高校結合，建立管理會計人才培訓基地，加強會計人才的再學習、再教育；四是為財務部門及管理會計人員訂有關管理會計的圖書、報紙、雜志等，并定期舉行讀書討論會，使會計人員主動參與管理會計知識的學習。人才層面：一是積極參加醫院組織的各種管理會計相關培訓活動；二是主動培養人員財務與業務有機融合意識，學習醫院運營中相關業務知識，克服人員與醫療業務脫節現象，靈活運用管理會計方法。
(三)強化管理會計職能
醫院對財務部門的職能要求不能局限在做賬報賬、簡單的成本核算、稅務申報等方面，還需專門設立管理會計崗位進行全面預算、成本管控、績效考核評價等活動。明確管理會計崗位職責，拓寬管理會計范圍是強化管理會計職能的重要手段。如管理會計人員廣泛參與制定計劃、管理決策、績效管理等活動可以通過明確崗位職責來實現，這可以督促管理會計人員參與醫院的各項業務活動，在給管理層訂立并實施戰略規劃等提供決策參考信息的同時，不斷豐富自身的實踐經驗。賦予管理會計工作人員相應的權限及話語權。管理會計工作人員的權限是保證管理會計工作順利進行，管理會計職能充分發揮的重要基礎。賦予管理會計工作人員更多的話語權,為其創造參與決策的機會，使其能夠為醫院的管理建言獻策，幫助管理層進行科學的管理活動。
(四)建立綜合業績考核制度
對公立醫院進行補貼。適當對公立醫院進行補貼，維持其正常運營，可以改善醫院以“逐利創收”維持其發展的局面，使其承擔更多的公益性，有助于綜合業績考核制度的建立。完善業績考核指標。財務指標反映了經營成果及財務狀況，是以貨幣形式對醫院整體業務運營情況、員工工作情況等方面的衡量。但以非貨幣形式衡量的非財務指標對于激發員工熱情、完善考評制度、承擔公益責任等同樣具有重要作用。如醫院員工服務質量、患者滿意度、醫德醫風、醫護安全程度等非財務指標，也應作為業績考核指標。眾多學者將財務指標與非財務指標融合，構建管理會計平衡計分卡方法對公立醫院進行業績評價，而且效果不錯（田春華，2014；劉運國，2011）。業績考核與職位分配、職位工作量掛鉤。如崗位的重要程度，貢獻大小等，使醫院各部門員工都切實明確自己的職責，調動人員積極性，引導員工的行為。
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建立包括會計核算、成本管控、預算管理、績效考核評價、財務狀況分析等在內的一體化信息平臺。運用信息技術對所需要的大量數據進行處理，實現數據共享，減少會計人員的工作量，并及時、準確地為管理層提供決策信息。加大醫院信息化建設的投資比例。美國國會在2009年提出《電子病歷激勵計劃》，并且專門撥款用于電子病歷有意義使用的激勵，促進全國性的衛生信息交換，極大地推動了醫院信息化建設進程。由于我國公立醫院由國家出資建立，具有政策先行性特征，國家對醫院信息化建設有很強的引導作用。可以借鑒國外做法，加大政府對醫院信息化的建設投資，通過經濟激勵激發醫院對管理會計信息化建設的熱情，調動積極性，緩解公立醫院由于信息化建設所耗財力多而止步不前的情況。
作者:郭孟竺 王艷麗 單位:新疆財經大學
參考文獻
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